Конфиденциальность, Качество, Надежность

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул.Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок
Главная Практика Расходы агента, не возмещаемые принципалом



25.05.2017
Опубликованы рэнкинги рейтингового агентства «Эксперт РА»

13.04.2016
Пресс-релиз


Практика

28.04.2012
I. В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
К отношениям, вытекающим из агентского договора, применяются правила, преду-смотренные главой 49 «Поручение» или главой 51 «Комиссия» Гражданского кодекса, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям главы 52 «Агентиро-вание» или существу агентского договора.
Согласно п. 2 ст. 975 доверитель, в частности, обязан, если иное не предусмотрено договором, возмещать поверенному понесенные издержки.
Аналогичная норма предусмотрена и статьей 1001 - комитент обязан, помимо упла-ты комиссионного вознаграждения, возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы. Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.

Данная норма сформулирована законодателем императивно. Однако в арбитражной практике возникают споры в связи с тем, что стороны предусмотрели в договоре условие, ограничивающее право комиссионера на компенсацию его расходов:
«...Далее первая инстанция указала, что утверждение ответчика об обязанности истца возместить затраты, связанные с реализацией товара, не соответствует условиям п. 4.2.6 договора, в соответствии с которым ответчик несет все расходы, связанные с хранением, приемкой товара, погрузо-разгрузочными работами, и это соответствует положениям ст. 1001 ГК РФ...
Первой и апелляционной инстанциями правильно применены нормы Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре комиссии и условия договора консигнации от 24 ноября 2000 года № РАР-32-47 истолкованы в соответствии с требованиями ст. 431 ГК РФ...» (Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2003 № КГ-А40/7387-03).

Также можно привести примеры судебных тяжб по поводу того, можно ли включить расходы комиссионера в комиссионное вознаграждение.
В частности, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2010 по де-лу № А45-1807/2009 арбитраж сделал следующий вывод:
«...Согласно статье 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополни-тельного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы, если в договоре комиссии не установлено иное…
…Вместе с тем, в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлены дополнительные соглашения к агентским договорам, согласно которым выплачиваемое принципалом агентское вознаграждение включает в себя все затраты агента понесенные им при выполнении поручения принципала…
…Признавая недействительным оспариваемое обществом решение налогового органа по данному эпизоду, арбитражные суды, исходя из положений названных норм, а также статьи 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации, оценив представленные обществом доказательства, признали не обоснованными доводы инспекции о том, что вознаграждение выплачиваемое принципалом не включает затраты агента на осуществление функций по агентскому договору, так как налоговый орган не учел то обстоятельство, что выплачиваемое принципалом агентское вознаграждение включает в себя все затраты агента, понесенные им при выполнении поручения принципала, что подтверждается дополнительными соглашениями к агентским договорам.
Нарушений судами по рассматриваемому эпизоду норм процессуального права, которое могло привести к принятию неправильного решения, постановления, кассационной инстанцией не установлено...».
Кроме того, по нашему мнению, комитент не должен возмещать комиссионеру его собственные расходы, не связанные напрямую с исполнением конкретного поручения комитента. Таковы, например, плата за аренду офиса, за коммунальные услуги, зарплата, амортизационные отчисления. Эти расходы относятся к предпринимательской деятельности комиссионера в целом. Аналогичная точка зрения высказана и в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.10.2007 № А33-6163/07-Ф02-6153/07 по делу № А33-6163/07.
В то же время расходы комиссионера на оплату труда могут быть отнесены к возмещаемым за счет комитента. Например, это возможно для ситуации, когда оплачивается труд работника, специально нанятого для исполнения договора комиссии. Подобные затраты должны быть отражены в отчете комиссионера с приложением подтверждающих документов и, желательно, прямо предусмотрены договором.

II. Подобная же конструкция взаимоотношений в рамках посреднических сделок на-шла свое отражение и в налоговом законодательстве. Так, в соответствии с п. 9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы в виде оплаты затрат, произведенных агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров. В то же время в составе доходов посредника не учитывается имущество (включая денежные средства), поступившее в счет возмещения произведенных им затрат, если такие затраты не подлежат включению в состав его расходов в соответствии с условиями заключенных договоров (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, из главы 25 НК РФ можно сделать вывод, что в качестве расходов агента (комиссионера) могут признаваться не только расходы, связанные с хранением товаров, но и иные расходы, осуществленные им в интересах принципала (комитента).
Исходя из этой точки зрения (на наш взгляд, всетаки достаточно спорной), основы-ваясь на буквальном прочтении пп. 9 п. 1 ст. 251 и п. 9 ст. 270 НК РФ расходы, осуществ-ленные агентом (комиссионером) в интересах заказчика, могут признаваться собственными расходами посредника.
Такую же позицию по данному вопросу занимают как специалисты Минфина России, так и налоговых органов. По их мнению, помимо расходов на хранение, для целей налогообложения прибыли собственными расходами посредника могут признаваться и иные расходы, осуществленные им в интересах заказчика, при условии, что они отвечают требованиям ст. 252 НК РФ. Главное, чтобы такие расходы в целях налогообложения учиты-вались только у одной из сторон посреднической сделки - либо у посредника, либо у за-казчика посреднической услуги (Письмо Минфина России от 17.05.2006 № 03-03-04/1/463, Письмо Управления ФНС России по г. Москве от 23.10.2006 № 20-12/92792).

Что касается арбитражной практики, то в целом она придерживается такого же подхода. Например, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.12.2007 № Ф08-8268/07-3078А сказано следующее:
«…Как установлено судом, заявитель отнес к расходам, снижающим налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на приобретение тары и упаковки, по контролю качества лекарственных средств (сертификация), реализованных по договору комиссии в интересах комитента…
…В силу пункта 9 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, про-изведенной комиссионером, агентом и (или) поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.
Согласно разъяснению Минфина России (письмо от 17.05.2006 N 03-03-04/1/463) в случае, если комиссионер осуществляет расходы, соответствующие требованиям статьи 252 Кодекса, которые не возмещаются комитентом, и, соответственно, не отражаются в налого-вом учете комитента, то комиссионер вправе включить указанные расходы в состав расхо-дов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.
Из материалов дела следует, что между заявитель (комиссионер) и ЗАО "СИА Интер-нейшнл Лтд" (комитент) заключили договор комиссии от 04.01.2003 N 6к/03, согласно которому комиссионер за комиссионное вознаграждение обязуется по поручению комитента, за его счет, но от своего имени осуществлять реализацию лекарственных средств, изделий меди-цинского назначения, парафармацевтической и другой продукции отечественного и импортного производства.
Принимая во внимание, что договором комиссии не предусмотрена обязанность коми-тента возмещать комиссионеру его расходы по приобретению тары и упаковки лекарствен-ных средств, а также по их сертификации, недоказанность факта отражения указанных рас-ходов в учете комитента, данные расходы в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 264, подпункта 2 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат учету при исчислении налога на прибыль комиссионером…».

Похожий спор явился и предметом рассмотрения ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 17.11.2008 № А56-42844/2007):
«…Как следует из материалов дела, ООО "Эльдорадо-Северо-Запад" заключило договор комиссии от 01.06.2004 N 11К с ООО "Эльдорадо" (комитент), согласно которому Общество (комиссионер) от своего имени, но за счет комитента осуществляло реализацию товара ко-митента, а комитент выплачивал комиссионеру вознаграждение за оказанные услуги и ком-пенсировал затраты, связанные с исполнением обязательств, указанных в пункте 2.4 догово-ра.
В пункте 2.4 договора от 01.06.2004 N 11К установлен перечень затрат, связанных с ис-полнением обязательств по этому договору, которые подлежат возмещению комитентом комиссионеру, а именно затрат на перевозку товара и погрузочно-разгрузочные услуги; на ох-рану товара; на страхование товара; на выплату вознаграждения по договору субкомиссии; на выплату банковских процентов, связанных с реализацией товара; на организацию сервисного обслуживания; иные дополнительно согласованные затраты, связанные с исполнением комиссионного поручения в рамках договора и приложений к нему.
Согласно отчетам комиссионера возмещению комитентом подлежали следующие расходы, имеющие непосредственное отношение к выполнению комиссионного поручения: расходы по перевозке товара населению от комитента в магазины, между магазинами; банковские комиссии по потребительскому кредитованию, удерживаемые банком при перечислении денежных средств с лицевого счета покупателя на расчетный счет магазина; расходы на монтаж арендованных основных средств.
Факт оказания услуг подтверждается отчетами комиссионера и актами о выполнении услуг…
…В силу положений пункта 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учи-тываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, а также в счет оплаты за-трат комиссионером за комитента, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера в соответствии с условиями заключенных договоров.
Обществом списаны в состав затрат следующие расходы, которые Инспекцией не приняты:
- аренда помещений магазинов - 155 157 171 руб.;
- аренда земли - 5 000 руб.;
- аренда оборудования - 48 695 756 руб.;
- уборка и вывоз мусора - 5 557 587 руб.;
- расходы по текущему ремонту и обслуживанию оборудования - 3 454 415 руб.;
- услуги охраны - 22 833 371 руб….
…Суды, исследовав и оценив представленные доказательства, руководствуясь положе-ниями статей 156, 209, 221, 236, 237 и 252 НК РФ, сделали выводы о том, что, если согласно условиям договора комиссии соответствующие затраты не возмещаются комитентом, они могут быть учтены комиссионером в целях налогообложения прибыли при условии их экономической обоснованности и документального подтверждения. Налоговый орган не оспаривает факт документального подтверждения оказанных услуг.
По смыслу статьи 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации суммами, израсходованными на исполнение комиссионного поручения, применительно к договору комиссии, основным предметом которого является реализация товара комитента, могут быть признаны расходы, имеющие непосредственную связь с реализацией (продвижением) товара.
Суды сделали вывод о том, что возмещению комитентом подлежали только расходы, строго определенные договором комиссии от 01.06.2004 N 11К. Соответственно, остальные затраты возлагались на ООО "Эльдорадо-Северо-Запад" и учитывались им при приобретении налоговой базы, облагаемой налогом на прибыль…».

Вместе с тем более осторожные выводы изложены в Письме Управления ФНС Рос-сии по г. Москве от 28.06.2007 № 20-12/060962:
«…если комиссионер осуществляет расходы, которые соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, не возмещаются комитентом и не отражаются в налоговом учете комитента, то комиссионер вправе включить указанные расходы в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Вместе с тем следует учитывать, что ст. 1001 ГК РФ предусмотрено, что комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы…».

То есть, основываясь на этой позиции, можно предположить, что налоговое законодательство под «условиями заключенных договоров» подразумевает только те из них, которые соответствуют нормам гражданского права, то есть не являются ничтожными с точки зрения цивилистики.


Фрадкин В.Д., налоговый консультант.

Рейтинг статьи:  
Рейтинг:

Комментарии:

Ваше имя:
Комментарий:
Введите, пожалуйста, код:




КУРС ВАЛЮТ   
USD ЦБ, 19/10
EUR ЦБ, 19/10

www.faberlex.ru

© 1997-2017 группа компаний "Фабер Лекс"

Карта сайта

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул. Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок