Конфиденциальность, Качество, Надежность

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул.Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок
Главная Практика Анализ правомерности применения ЕНВД в случае превышения предельной численности работников



25.05.2017
Опубликованы рэнкинги рейтингового агентства «Эксперт РА»

13.04.2016
Пресс-релиз


Практика

11.01.2012
Официальная позиция контролирующих органов по данной ситуации была изложена ими в целом ряде писем. Так, в частности, в Письме Минфина РФ от 05.04.2010 № 03-11-06/3/51 на вопрос:
«…Организация осуществляет деятельность по техническому обслуживанию и ремонту автомобилей на территории города, где указанный вид деятельности переведен на уплату ЕНВД.
С 2008 г. организация по данному виду деятельности уплачивала ЕНВД. С 2009 г. органи-зация перешла на общий режим налогообложения в связи с тем, что среднесписочная числен-ность работников по итогам 2008 г. составила 150 человек.
В 2009 г. среднесписочная численность работников составляла: в I квартале - 150 чело-век, во II квартале - 140 человек, в III квартале - 140 человек, в IV квартале 2009 г.- 90 человек. В целом за 2009 г. среднесписочная численность работников составила 130 человек.
Должна ли организация перейти на уплату ЕНВД с I квартала 2010 г. в соответствии с п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ или же обязана применять общий режим налогообложения в соответ-ствии с пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ?
В I квартале 2010 г. среднесписочная численность работников составит 90 человек. Должна ли организация в соответствии с п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ перейти на уплату ЕНВД на-чиная со II квартала 2010 г.?»

был получен следующий ответ:
«…Согласно пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) на уплату единого налога на вмененный доход не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.
Таким образом, если среднесписочная численность работников организации за предше-ствующий календарный год (2009 г.) превышает 100 человек, то с 1 января 2010 г. организация утрачивает возможность применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход независимо от численности работников организации за отдельные кварта-лы 2009 г. Таким образом, в I квартале 2010 г. организации следует применять иные режимы налогообложения.
При этом в соответствии с п. 2.3 ст. 346.26 Кодекса если организация, утратившая право на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в связи с несоответствием требованиям, установленным пп. 1 и 2 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса, устранит данные нарушения, то она может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с начала следующего налогового периода, т.е. с начала квартала, следующего за кварталом, в котором налогоплательщиком были устранены несоответствия требованиям пп. 1 и 2 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса.
В связи с этим если за I квартал 2010 г. среднесписочная численность работников орга-низации составит менее 100 человек, то организация может быть переведена на уплату еди-ного налога на вмененный доход со II квартала, т.е. с 1 апреля 2010 г.…».

При этом хотелось бы отметить, что УФНС России по г. Москве в письме от 02.10.2009 № 16-15/102995 высказало несколько иной подход к озвученной проблеме, идущий вразрез с официальной позицией. На наш взгляд, подобная «оппозиционность» связана с отсутствием у авторов на момент составления данного письма информации об официальной точке зрения.


1. Проведем анализ законодательства, обратившись к первоисточнику.

На уплату ЕНВД не переводятся (п/п 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ), в частности, органи-зации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек. По этому поводу возникает вопрос - что подразумевал законодатель под словом «переводятся»:
1) только ли ситуацию, когда налогоплательщик, никогда до этого не применяв-ший ЕНВД в рамках главы 26.3 НК РФ ни по какому из видов деятельности, теперь обязан применять этот спецрежим, предварительно оценив, насколько он соответствует заданным критериям, включая среднесписочную числен-ность;
2) либо подобный «однократный» перевод (учитывая изменение законодательства) относится ко всем организациям и предпринимателям, претендующим на применение (в том числе путем его продолжения) в 2009 или последующих годах ЕНВД;
3) либо проверку по этому основанию надо проходить ежегодно, то есть осуще-ствлять «многократный» перевод.

Не добавляет ясности и норма, изложенная в п. 2.3 ст. 346.26 - если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным, в частности, п/п 1 п. 2.2 статьи 346.26, он считается утратившим право на применение ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям. Если в дальнейшем этот налогоплательщик осуществляет соответствующие виды предпринимательской деятельности без нарушения данных требований, то он обязан перейти на ЕНВД с начала следующего налогового периода по единому налогу, то есть с начала квартала, следующего за кварталом, в котором устранены несоответствия установленным требованиям.

Таким образом, если попытаться соединить эти две нормы воедино, то можно прийти к следующим выводам:
А) если рассматривать в качестве рабочих версий изложенные выше варианты № 1 и № 2, то никаких противоречий и нестыковок не возникает. Сначала проверяем себя на соответствие критерия по среднегодовой численности и, в случае положительного результата, переходим на ЕНВД. Затем право может быть то потеряно, то вновь восстановлено, но уже по алгоритму, изложенному в п. 2.3 ст. 346.26.
Б) по третьему же варианту налицо либо наличие противоречий в действующем законодательстве либо одна из двух норм является специальной по отношению ко второй. А именно, первый квартал каждый раз «оценивается» по итогам предыдущего года, остальные – «поквартально».

На наш взгляд, именно последней позиции и придерживается Министерство финан-сов.

Хотелось бы отметить, что существует еще одна точка зрения, согласно которой на-логоплательщик, не соответствующий предельным требованиям по численности за предшествующий календарный год, не вправе применять ЕНВД вообще в течение всего текущего года. Но сторонники этой позиции явно пренебрегают нормой, изложенной в п. 2.3 ст. 346.26, которая тоже имеет право на существование и обязательна к исполнению. Поэтому в качестве рабочей мы ее рассматривать не будем.


2. В ходе изучения арбитражной практики нами было обнаружено всего несколько судебных актов, в которых был исследован (прямо или косвенно) данный вопрос.

Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 02.02.2010 по делу № А26-3537/2009 был сделан следующий вывод:

«…Как видно из материалов дела и установлено судами, Инспекция направила в адрес налогоплательщика уведомление от 20.01.2009 N 12-06/1088, в котором сообщила об утрате им с 01.01.2009 права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД в соответствии с изменениями, внесенными в подпункт 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ.
Письмом от 16.02.2009 N 7 Общество, не согласившись с мнением Инспекции, предложило отозвать (отменить) уведомление от 20.01.2009 N 12-06/1088.
Налоговый орган 20.02.2009 сообщил заявителю об условиях, установленных в пункте 2.2 статьи 346.26 Кодекса и не позволяющих с 01.01.2009 применять систему налогообложения в виде ЕНВД. Одним из таких условий является превышение среднесписочной численности работников организации за предшествующий календарный год свыше 100 человек (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ). Кроме того, налоговый орган обязал Общество с 01.01.2009 перейти на применение общего режима налогообложения.
Заявитель письмом от 05.03.2009 N 11 повторно просил Инспекцию отозвать (отменить) уведомление, отметив, что по состоянию на 31.12.2008 численность работников организации составила 89 человек и увеличение численности сотрудников в первом квартале 2009 года не планируется.
Налоговый орган со ссылкой на разъяснения Министерства финансов Российской Феде-рации повторно указал Обществу на обязанность перейти на общий режим налогообложения с 01.01.2009 ввиду превышения им предельной среднесписочной численности работников за 2008 год (письмо от 26.03.2009 N 12-06/8026).
Не согласившись с оспариваемым уведомлением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, согласившись с доводами налогового органа о том, что в случае превышения в 2008 году численности работников организации предела, установленного подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Ко-декса, налогоплательщик утрачивает право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД.
Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и удовлетворил заявленные требования.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы, выслу-шав представителей участвующих в деле лиц, считает, что постановление апелляционного суда не подлежит отмене по следующим основаниям.
Законом N 155-ФЗ статья 346.26 НК РФ дополнена пунктами 2.2 и 2.3.
Согласно подпункту 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса на уплату ЕНВД не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, превышает 100 человек.
В соответствии с пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 настоящей статьи, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 Кодекса, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
Согласно статье 4 Закона N 155-ФЗ он вступил в силу с 1 января 2009 года.
Из буквального толкования подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ следует, что с 01.01.2009 на уплату ЕНВД не переводятся организации, среднесписочная численность которых не соответствует предельно допустимому критерию, то есть организации, которые ранее применяли иную систему налогообложения.
Из материалов дела усматривается и налоговым органом не оспаривается, что Общество применяло систему налогообложения в виде ЕНВД в 2008 году.
Поскольку Закон N 155-ФЗ вступил в силу с 01.01.2009, его действие не может распространяться на правоотношения, возникшие до указанной даты.
Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса не подлежат применению к налогоплательщику, применявшему специальный налоговый режим в виде ЕНВД до 01.01.2009, при решении вопроса о возможности продолжения применения им этого режима.
Порядок утраты организацией, являвшейся плательщиком ЕНВД в 2008 году, права на применение данной системы налогообложения установлен пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ.
Если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, он счита-ется утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 НК РФ, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
Таким образом, налогоплательщик, применявший систему налогообложения в виде ЕНВД, может утратить право на ее применение только в том случае, если им после 01.01.2009 будет допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 2.1 статьи 346.26 Кодекса.
Как видно из материалов дела, нарушений заявителем в 2009 году требований пункта 2.1 статьи 346.26 НК РФ налоговым органом не установлено.
При изложенных обстоятельствах кассационная инстанция считает правильным вывод апелляционного суда о том, что у Инспекции отсутствовали законные основания для направления Обществу уведомления об утрате им с 01.01.2009 права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД…».

Аналогичные выводы - Постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2010 по делу № А64-3749/2010 и от 30.11.2010 по делу № А64-3748/2010:

«…заявитель ссылался на утрату им в 2009 году права на применение данного режима налогообложения в силу подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ ввиду того, что среднесписочная численность работников Общества за 2008 год превысила 100 человек, и, как следствие, на отсутствие у него обязанности по представлению в 2009 году налоговых деклара-ций по ЕНВД.
Отклоняя приведенный довод Общества, суд первой инстанции установил, что Общество являлось налогоплательщиком ЕНВД в 2009 году и имело обязанность по представлению соответствующих деклараций.
С данным выводом суда апелляционная коллегия согласна.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, превышает 100 человек.
В силу пункта 2.3 статьи 346.26 НК РФ, если по итогам налогового периода налогопла-тельщиком допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 настоящей статьи, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 НК РФ, и перешедшим на общий режим налогооб-ложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным тре-бованиям.
Из буквального толкования подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ следует, что с 01.01.2009 на уплату ЕНВД не переводятся организации, среднесписочная численность которых не соответствует предельно допустимому критерию, то есть организации, которые ранее применяли иную систему налогообложения.
Судом установлено и не оспаривается сторонами, что в 2008 году Общество применяло систему налогообложения в виде ЕНВД.
Изложенное свидетельствует о том, что вступивший в законную силу с 01.01.2009 Фе-деральный закон N 155-ФЗ не распространяет свое действие на правоотношения, возникшие до указанной даты, в связи с чем положения подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ не подлежат применению к налогоплательщику, применявшему специальный налоговый режим в виде ЕНВД до 01.01.2009, при решении вопроса о возможности продолжения применения им этого режима. Следовательно, Общество утратит право на уплату ЕНВД, если уже после 1 января 2009 года оно допустит несоответствие требованиям, установленным в пункте 2.2. статьи 346.26 НК РФ.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель Общества пояснил, что с указанным выводом суда Общество согласилось…
…Вместе с тем, в материалы дела Обществом представлены доказательства, что его сомнения как налогоплательщика в правильности применения режима налогообложения не-беспочвенны. Так, Ленинский районный суд г. Тамбова решениями от 29.04.2010 по делам NN 12-56/10, 12-57/10, 12-58/10, 12-59/10, 12-60/10 отменил соответствующие постановления мирового судьи о привлечении к административной ответственности главного бухгалтера Общества за непредставление Обществом налоговых деклараций по ЕНВД в 2009 году, установив, что Общество с 1 января 2009 года утратило право на применение ЕНВД (т. 1, л. 20-24). Наличие сложного юридического состава статьи 346.26 НК РФ подтверждается также тем обстоятельством, что Межрайонной ИФНС России N 1 по Тамбовской области при представлении Обществом налоговых деклараций по ЕНВД за 2, 3 кварталы 2009 года (по месту нахождения имущества) было отказано в привлечении к ответственности по пункту 1 ста-тьи 119 НК РФ ввиду отсутствия события правонарушения, так как "организация не вправе применять систему налогообложения в виде ЕНВД" (решения N 254, 267, 268, 269, 270, 271 от 14.05.2010; т. 1, л. 25-30). Указанные органы, рассматривая ситуацию Общества, руководствовались положениями пункта 2.2. статьи 346.26 НК РФ…».

Однако есть и отрицательная позиция, хотя и высказанная достаточно косвенно. Согласно Постановлению ФАС Северо-Кавказского округа от 16 ноября 2010 года по делу № А32-700/2010-33/74:

«…Налоговый кодекс Российской Федерации установил ограничения, не позволяющие с 01.01.2009 применять систему налогообложения в виде ЕНВД. Одним из таких условий явля-ется превышение среднесписочной численности работников организации за предшествующий календарный год свыше 100 человек (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса).
Суд первой и апелляционной инстанций установил, что общество с 01.01.2009 утратило право использовать в своей деятельности ЕНВД, поскольку среднесписочная численность его работников превысила 100 человек…».


По нашему мнению, при профессионально выстроенной системе юридической защиты имеется высокая вероятность доказать неправомерность действий контролирующих органов в случае доначисления ими по этой причине налогов, исчисляемых по общей системе налогообложения.


Фрадкин В.Д., налоговый консультант.

Рейтинг статьи:  
Рейтинг:

Комментарии:

Ваше имя:
Комментарий:
Введите, пожалуйста, код:




КУРС ВАЛЮТ   
USD ЦБ, 23/08 59,13
EUR ЦБ, 23/08 69,56

www.faberlex.ru

© 1997-2017 группа компаний "Фабер Лекс"

Карта сайта

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул. Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок