Конфиденциальность, Качество, Надежность

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул.Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок
Главная Практика Естественная убыль и технологические потери



25.05.2017
Опубликованы рэнкинги рейтингового агентства «Эксперт РА»

13.04.2016
Пресс-релиз


Практика

03.07.2014
1. Бухгалтерский учет.

Бухгалтерский учет естественной убыли осуществляется по правилам, установленным Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, и рядом других нормативных документов.
Пунктом 28 Положения № 34н установлено, что недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты.

Хотелось бы отметить, что какого-либо общего определения естественной убыли ни в одном из нормативных документов не дано. Однако в отдельных актах, относящихся к данному вопросу, приводятся определения этого понятия (достаточно схожие между собой) применительно к конкретным группам товаров. В частности, согласно «Сборнику норм естественной убыли продукции производственно-технического назначения и норм боя строительных материалов при транспортировании и хранении" (составлен Минпромстроем СССР, ред. от 18.05.1988), «…естественная убыль продукции представляет собой потери (уменьшение массы продукции при сохранении качества в пределах требования нормативных документов), являющиеся следствием физико-химических свойств, воздействия метеорологических факторов и несовершенства существующих в данное время средств защиты продукции от потерь при транспортировании и хранении. К естественной убыли не относятся потери, вызванные нарушением требований стандартов, технических условий, правил перевозки грузов, а также потери вследствие повреждения тары и изменения качества продукции…».

Для учета недостач Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предусмотрен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Когда покупателем при приемке ценностей, поступивших от поставщиков, выявляется недостача или порча, то сумму недостачи в пределах предусмотренных в договоре величин покупатель относит при оприходовании ценностей в дебет счета 94 с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а сумму потерь сверх предусмотренных в договоре величин, предъявленную поставщикам или транспортной организации, - в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям») с кредита счета 60. При отказе судом во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций сумма, ранее отнесенная в дебет счета 76, списывается на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Выявленные в процессе хранения или продажи недостачи товарно-материальных ценностей списываются в дебет счета 94 с кредита счетов 10 «Материалы», 41 «Товары» и т.д.

По кредиту счета 94 отражается списание:
недостач и порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин - на счета учета материальных ценностей (когда они выявлены при заготовлении) или в пре-делах норм естественной убыли - в дебет счетов учета расходов: 20, 44 и др. (когда они выявлены при хранении или продаже).
Списание недостачи ТМЦ сверх норм естественной убыли (потерь от порчи) на счет виновных лиц отражается записью:
Д-т счета 73 субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»
К-т счета 94.
При отсутствии виновных лиц (или если суд отказал во взыскании убытков с них) убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты:
Д-т счета 91 субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т счета 94 (либо 73.2).
При взыскании с виновных лиц стоимости недостающих ценностей разница между их стоимостью, зачисленной на счет 73.2, и их стоимостью, отраженной на счете 94, отно-сится в кредит счета 91 субсчет 1 «Прочие доходы».

Вместе с тем для отражения в бухгалтерском учете недостач, обнаруженных при приемке товара, считаем возможным руководствоваться положениями ч. III разд. 5 Методических указаний N 119н, а именно:
«…недостачи и потери от порчи товаров учитываются по дебету одноименного счета и списываются с указанного счета:
а) обнаруженные при их приемке от поставщиков - в порядке, изложенном в пунктах 58 - 61 настоящих Методических указаний, со следующими особенностями:
- суммы недостач и потерь от порчи в пределах норм естественной убыли относятся (списываются) на расходы на продажу;
- если поставщиком товара была предоставлена скидка на возмещение возможных по-терь товаров, сумма недостачи и потерь от порчи товаров (сверх норм естественной убыли), обнаруженных при их приемке, могут списываться на расходы на продажу в пределах сумм предоставленной скидки…».

Выбранную организацией методику необходимо закрепить в учетной политике.
Также хотелось бы отметить, что согласно п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «... нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактиче-ских недостач…».


2. Налог на прибыль.

В отличие от бухгалтерского законодательства естественная убыль, применяемая для целей налогообложения, достаточно четко определена в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденных Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95. Данный документ разработан в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 № 814, которое, в свою очередь, принято во исполнение статьи 254 Налогового кодекса РФ, где сказано, что «…к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются … потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации…».
Итак, под естественной убылью следует понимать потерю (уменьшение массы товара) из-за естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативно-правовыми актами. Исходя из этого определения, к естественной убыли следует относить такие явления, как, например, выпаривание, выветривание, усушку и т.п.
Потери от естественной убыли могут возникать при хранении и транспортировке материальных ценностей.
Согласно Методическим рекомендациям не следует относить к естественной убыли технологические потери и потери от брака, потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований и стандартов, тех-нических и технологических условий, неисправностью оборудования, а также поврежде-нием тары.

Иными словами, не всякие потери являются потерями в форме естественной убыли. Для того чтобы потери были признаны естественной убылью, необходимо, чтобы эти потери были обусловлены естественным изменением биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
Однако Минфин России в Письме от 29.11.2005 № 03-03-04/1/392, отвечая на вопрос организации о порядке учета потерь товаров в магазинах самообслуживания, фактически рассматривает эти потери как потери от естественной убыли: «…статьей 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном пп. 2 п. 7 ст. 254 Кодекса, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.
При этом положения, установленные ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.
Учитывая изложенное, организация вправе учитывать для целей налогообложения прибыли в составе материальных расходов потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания в пределах норм, установленных Приказом Министерства торговли СССР от 23.03.1984 № 75 «Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь товаров в магазинах самообслуживания…». Безусловно, очевидно, что никакими изменениями физико-химических или биологических свойств такие потери не обусловлены. Это формально не позволяет применить норму п. 7 ст. 254 НК РФ.

В Письме Минфина России от 13.09.2005 № 03-03-04/1/187 (тоже ответ на частный запрос) дано разъяснение, что в целях исчисления налога на прибыль потери от порчи можно принять только в пределах норм естественной убыли и только при наличии норм, утвержденных исполнительными органами власти в новом или ранее действовавшем порядке.
Можно предположить, что Минфин России рассматривает понятие «естественная убыль» более широко, чем это предусмотрело Минэкономразвития. Иными словами, если есть потери при хранении и транспортировке и есть нормы потерь, утвержденные соответствующими органами, то применяется п. 7 ст. 254 НК РФ.


3. Налог на добавленную стоимость.

По мнению Минфина России, суммы НДС по потерям от недостачи и порчи при хранении и транспортировке товаров принимаются к вычету в размерах, соответствующих нормам естественной убыли (Письмо Минфина России от 15.08.2006 N 03-03-04/1/628). Данный вывод сделан на основании нормы абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, согласно которой, в случае если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Соответственно, как считает Минфин России, если НДС по материальным ценностям, порча которых произошла сверх норм естественной убыли, ранее был принят к вычету, то он подлежит восстановлению и уплате в бюджет (п. 2 Письма Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/1/369). Восстанавливать НДС следует в том периоде, в котором недостающие или испорченные товары списаны.
Однако суды поддерживают налогоплательщиков независимо от того, "вписались" потери в нормы естественной убыли или нет, так как перечень оснований для восстановления НДС носит закрытый характер (п. 2, пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ) и потери ТМЦ по любым причинам в нем не указаны (Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06; Определение ВАС РФ от 24.12.2008 N ВАС-16397/08; Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2003 N 7473/03; Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 04.02.2011 по делу N А63-3976/2010, 23.10.2009 по делу N А53-26792/2008; ФАС Московского округа от 22.04.2008 N КА-А41/3483-08; ФАС Уральского округа от 22.01.2009 N Ф09-10369/08-С2; ФАС Центрального округа от 28.03.2007 по делу N А48-4688/06-19; ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2007 по делу N А03-12785/06-31, 28.11.2006 по делу N А56-34718/2005).

Если предприятие примет решение не спорить с проверяющими, то суммы НДС со стоимости испорченных товаров сверх норм естественной убыли необходимо восстановить. Восстановление НДС отражается следующими учетными записями:
Д-т счета 19 К-т счета 68 (субсчет «Налог на добавленную стоимость»),
Д-т счета 94 К-т счета 19.


4. Технологические потери.

Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими ха-рактеристиками применяемого сырья (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ).
По мнению Минфина России и налоговых органов, норматив технологических потерь для каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, организация должна установить самостоятельно (Письма Минфина России от 01.10.2009 N 03-03-06/1/634, УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015184).
При отнесении тех или иных потерь к технологическим имеет смысл учитывать положения отраслевых нормативных актов и разъяснения контролирующих органов.
Например, при перевалке цемента вследствие его естественных свойств (распыле-ния) возникают технологические потери цемента (Письмо Минфина России от 01.11.2005 N 03-03-04/1/328). При проведении зачистки резервуаров АЗС в соответствии с ГОСТ 1510-84 изымаемые нефтепродукты, непригодные для дальнейшего использования, по мнению налоговых органов, также следует относить к технологическим потерям (Письмо УФНС России по г. Москве от 10.02.2006 N 20-12/11315). В Письмах Минфина России от 29.10.2007 N 03-03-06/1/744 и УФНС России по г. Москве от 09.09.2008 N 20-12/084961 сказано о возможности учета собственником газа в составе материальных расходов технологических потерь, возникающих при транспортировке, хранении, наливе и перевалке сжиженного углеводородного газа. В Письме Минфина России от 19.04.2005 N 03-03-01-04/1/195 обращено внимание на то, что согласно заключению Минэкономразвития России от 23.03.2005 N Д04-719 потери при транспортировке нефти являются не естественной убылью, а технологическими потерями, поскольку при перекачке нефти не происходит естественного изменения ее биологических и (или) физико-химических свойств.
Однако бой стекла при перевозке, по мнению Минфина России, это естественная убыль (Письмо от 17.01.2011 N 03-11-11/06), хотя при бое стекла его качество явно не сохраняется. Более того, стекло вообще становится непригодным к использованию, поэтому такие потери было бы правильнее квалифицировать как технологические.

Таким образом, что касается процесса перевозки товара, то основанием для списа-ния могут быть как нормируемые расходы (естественная убыль), так и фактически ненормируемые (технологические потери). На наш взгляд, выбрав второй вариант, налогоплательщик принимает на себя достаточно высокий риск возникновения споров с налоговыми органами, так как в части строительных материалов официальная позиция все-таки рассматривает бой в качестве естественной убыли.


Кроме естественной убыли и технологических потерь списать на расходы убытки от порчи и боя товара в какойто степени позволяют подпункт 47 – «потери от брака» и под-пункт 49 – «другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» пункта 1 статьи 264 НК РФ. Однако доказывать правомерность подобного подхода придется, ско-рее всего, в судебном порядке (Постановление ФАС Московского округа от 22.04.2010 N КА-А40/2561-10 по делу N А40-25205/09-75-93).



Фрадкин В.Д., налоговый консультант ГК «Фабер Лекс»

Рейтинг статьи:  
Рейтинг:

Комментарии:

Ваше имя:
Комментарий:
Введите, пожалуйста, код:




КУРС ВАЛЮТ   
USD ЦБ, 23/08 59,13
EUR ЦБ, 23/08 69,56

www.faberlex.ru

© 1997-2017 группа компаний "Фабер Лекс"

Карта сайта

Адрес: 350049, г.Краснодар, ул. Красных Партизан, 144/2

mail@faberlex.ru

Заказать звонок